Przepis art. 66 akapit pierwszy lit. c) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28.11.2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1; dalej: VATDyr), należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się on temu, by w wypadku braku wystawienia faktury dotyczącej świadczonych usług lub wystawienia jej z opóźnieniem, formalny odbiór tej usługi był uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, gdy – tak jak w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym – państwo członkowskie przewiduje, że podatek staje się wymagalny z upływem terminu rozpoczynającego bieg w dniu, w którym została wykonana usługa, jeżeli: 1) formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i 2) formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego, co podlega zweryfikowaniu przez sąd odsyłający. (Wyrok TSUE z 2.5.2019 r. w sprawie Budimex, C-224/18).

Stan faktyczny

Problem w rozpoznawanej przez TSUE sprawie został przedstawiony przez NSA w pytaniu dotyczył tego: Czy w sytuacji, w której strony transakcji uzgodniły, że dla wypłaty wynagrodzenia za roboty budowlane lub budowlano-montażowe niezbędne jest wyrażenie akceptacji ich wykonania przez zamawiającego w protokole odbioru tych robót, wykonanie usługi, o którym mowa w art. 63 VATDyr, z tytułu takiej transakcji następuje w momencie faktycznego wykonania robót budowlanych lub budowlano-montażowych, czy też momencie akceptacji wykonania tych robót przez zamawiającego, wyrażonej w protokole odbioru?

Spór dotyczył więc momentu uznania usług budowlanych za wykonane, przy czym spółka podniosła, że z uwagi na postanowienia znajdujące się w zawieranych przez nią umowach moment ten może nastąpić dopiero po odbiorze robót przez zamawiającego, niezależnie od okoliczności, że zostały one faktycznie wykonane wcześniej. Spór ten toczy się już od kilku lat między organami a podatnikami. Organy podatkowe uznają, że VAT należy płacić już w momencie zakończenia robót, a podatnicy, że dopiero po podpisaniu protokołu odbioru prac.

Wyrok TSUE i jego skutki

Trybunał stwierdził, że co do zasady, usługa budowlana powinna być uznana za wykonaną w momencie podpisania protokołu. Postanowienia sformułowane w umowach zawartych przez spółkę przewidują bowiem prawo zamawiającego do zweryfikowania zgodności wykonanych prac budowlanych lub budowlano-montażowych, zanim zostaną one zaakceptowane, i obowiązek usługodawcy polegający na dokonaniu koniecznych zmian, by rezultat rzeczywiście odpowiadał temu, co zostało uzgodnione. Zatem, często dla spółki było niemożliwe określenie podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego przed odbiorem robót przez zamawiającego. W konsekwencji w zakresie, w jakim nie jest możliwe określenie wynagrodzenia należnego od usługobiorcy przed dokonaniem przez niego odbioru usług budowlanych lub budowlano-montażowych, podatek od tych usług nie może stać się wymagalny przed owym odbiorem. Usługa może bowiem zostać uznana za wykonaną dopiero po spełnieniu wszystkich warunków jej kompletności. Zatem, w okolicznościach i w zakresie, w jakim odbiór robót został uzgodniony w umowie o świadczenie usług – w sytuacji gdy tego rodzaju warunek odzwierciedla normy i standardy istniejące w dziedzinie, w której jest dokonywana usługa, należy uznać, że formalność ta jest jako taka objęta usługą i że w związku z tym jest ona decydująca dla uznania, że owa usługa została rzeczywiście wykonana.

Wyrok Trybunału zmienia dotychczasowe podejście organów podatkowych do ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego przy usługach budowlanych. Do tej pory, za datę wykonania usługi budowlanej lub budowlano-montażowej uznawały moment, w którym prace zostały zgłoszone do odbioru przez wykonawcę. W wydanym komunikacie do ww. wyroku ministerstwo finansów poinformowało, że ustosunkuje się do tego zagadnienia po rozstrzygnięciu sprawy przez NSA.