Niedozwolone zwolnienie w podatku od nieruchomości – najnowsza uchwała RIO w Lublinie

Rada gminy postanowiła zwolnić od podatku od nieruchomości „budynki gospodarcze i inwentarskie będące w posiadaniu podatników, którzy przekazali gospodarstwa rolne na rzecz Skarbu Państwa, z wyjątkiem związanych z działalnością gospodarczą”. W praktyce chodzi o sytuacje np. przekazania gospodarstwa w zamian za rentę.

W założeniu rady gminy zwolnienie to miało mieć podstawę normatywną w art. 7 ust. 3 PodLokU. Dla przypomnienia z tej regulacji prawnej wynika, że:
Rada gminy, w drodze uchwały, może wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe niż określone w ust. 1 oraz w art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 2 października 2003 r. o zmianie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych i niektórych ustaw.

Z punktu widzenia ww. zwolnienia istotne jest to, że musi ono mieć charakter tzw. zwolnienia przedmiotowego. Zwracano na ten aspekt wielokrotnie uwagę w orzecznictwie sądowym. Przykładowo, z wyroku WSA w Białymstoku z 27.11.2020 r. (I SA/Bk 761/20) m.in. stwierdzono, że: Uprawnienie określone w art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych do ustanawiania zwolnień przez gminę dotyczy wyłącznie zwolnień przedmiotowych, tj. takich, które odnoszą się do pewnej kategorii przedmiotów opodatkowania. Nie obejmuje natomiast prawa do ustanowienia zwolnień podmiotowo – przedmiotowych, to jest wyłączenia z opodatkowania pewnych kategorii podmiotów znajdujących się w określonej sytuacji faktycznej lub prawnej.

W innych orzeczeniach akcentuje się z kolei, że zakaz ustanawiania przez rady gmin zwolnień o charakterze podmiotowym oznacza, że zwolnienie wprowadzone na podstawie upoważnienia zawartego w art. 7 ust. 3 PodLokU może dotyczyć wyłącznie przedmiotów, wykorzystywanych do różnego rodzajów działalności. Przedmiot ten winien być tak określony, żeby nie była możliwa identyfikacja konkretnego podatnika, a więc cechy przedmiotu muszą zostać tak w przepisie określone, żeby dotyczyły potencjalnie (hipotetycznie) nieoznaczonego indywidualnego podatnika. Jest to o tyle trudne zadanie, że zwolnienie w każdym przypadku będzie w ostatecznym rozrachunku dotyczyło określonego podmiotu, a to z tej przyczyny, że konstrukcja podatku obejmuje zarówno przedmiot, jak i podmiot podlegający opodatkowaniu. W konsekwencji, nie ma też zwolnienia przedmiotowego, którego nie można przypisać określonemu podmiotowi (por. np. wyrok NSA z 11.8.2020 r., II FSK 646/20).

Właśnie przez pryzmat ww. wskazówek interpretacyjnych dotyczących art. 7 ust. 3 PodLokU i przedmiotowego charakteru zwolnienia, we wspomnianej na wstępie uchwale Regionalnej Izby Obrachunkowej wskazano m.in., że:

Wprowadzone przez Radę Gminy (…) zwolnienie wyraźnie odnosi się do określonej kategorii podatników władających nieruchomościami – czyli posiadaczy budynków, którzy przekazali gospodarstwo rolne Skarbowi Państwa. Określenie w treści zwolnienia, oprócz przedmiotu który ma temu zwolnieniu podlegać, dodatkowych kryteriów podmiotowych pozwalających zidentyfikować krąg jego adresatów, nadaje temu zwolnieniu charakter przedmiotowo – podmiotowy.

Finalnie, Izba stwierdziła nieważność wspomnianego zwolnienia podatkowego. 

Podsumowując powyższe należy przyjąć, że rada gminy nie może wprowadzać zwolnień, które tylko z pozoru są legalne. Skoro zwolnienie – w podanym stanie faktycznym – dotyczyć ma posiadaczy określonych budynków, pod warunkiem, że przekazali wcześniej gospodarstwo rolne na rzecz Skarbu Państwa (np. w zamian za rentę), to rozstrzygnięcie RIO jest w pełni zasadne.