Opis sytuacji: Nakłady, które poniesione zostały na modernizację budynku, zwiększyły jego wartość. Modernizowany teren przynależy do kilku budynków.
Jednostki powinny dokonać klasyfikacji obiektów zgodnie z ich funkcją i przeznaczeniem. W ramach jednego zadania inwestycyjnego może powstać wiele różnych środków trwałych oraz mogą być ponoszone nakłady, które nie mogą być ujęte jako środki trwałe.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości środkiem trwałym jest składnik aktywów, który na dzień ujęcia, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, spełnia łącznie następujące warunki:
„a) posiada formę rzeczową lub jest rzeczowym prawem majątkowym, takim jak: prawo wieczystego użytkowania gruntu, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego bądź spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
b) jego przewidywany okres ekonomicznej użyteczności w danej jednostce jest dłuższy niż rok (12 miesięcy),
c) jest przeznaczony do wykorzystania na potrzeby jednostki, w tym także do trwałego wykorzystywania przez inne jednostki na podstawie umów najmu, dzierżawy lub leasingu, o ile w myśl art. 3 ust. 4 ustawy, umowy te nie spełniają definicji leasingu finansowego,
d) jest kompletny i zdatny do użytkowania”.
Regulacje KSR nr 11 „Środki trwałe” wskazują, iż obiekt inwentarzowy jest podstawową jednostką ewidencji środków trwałych. Po stwierdzeniu, że składnik aktywów spełnia warunki uznania za środek trwały (omówione w rozdziale IV KSR nr 11) następuje jego przyporządkowanie do właściwej grupy, podgrupy i rodzaju klasyfikacji środków trwałych (KŚT), a także określenie zakresu obiektu(ów) inwentarzowego(ych), dla którego(ch) ustalona zostanie wartość początkowa oraz okres i metoda amortyzacji. Może go stanowić:
1) pojedynczy obiekt inwentarzowy, jakim jest indywidualny środek trwały,
2) zbiorczy obiekt inwentarzowy, w skład którego wchodzą co najmniej dwa środki trwałe, przy czym każdy z nich mógłby stanowić pojedynczy obiekt, ale ich połączenie jest uzasadnione.
Zbiorczy obiekt inwentarzowy mogą tworzyć:
1) obiekty zespolone funkcjonalnie, w skład których mogą wchodzić środki trwałe różne co do rodzaju, ale pełniące swą funkcję łącznie,
2) obiekty zespolone rodzajowo, w skład których wchodzą środki trwałe identyczne lub podobne co do rodzaju (np. liczniki energii elektrycznej, meble, latarnie, wiaty komunikacyjne, pojemniki na śmieci).
Zbiorczy obiekt inwentarzowy zespolony rodzajowo tworzy się wtedy, gdy wszystkie rzeczowe składniki aktywów trwałych wchodzące w skład tego obiektu i stanowiące części składowe tego obiektu:
1) należą do tego samego rodzaju KŚT,
2) użytkowane są w podobnych warunkach, spełniają zbliżone funkcje i nie zachodzi potrzeba ustalania amortyzacji odrębnie dla każdego z nich,
3) jednorazowe odpisanie w koszty poszczególnych składników zbiorczego obiektu inwentarzowego zniekształciłoby wynik finansowy.
Wskazane powyżej zasady pokazują, iż można opisane zakupy połączyć w zbiorcze obiekty inwentarzowe amortyzowane w czasie (choć nie ma zakazu ujęcia ich jako pojedynczych obiektów, które umarzane są jednorazowo).
Z punktu widzenia rachunkowości (przepisów ustawy o rachunkowości) nie ma znaczenia, jaka jest wartość początkowa – ważne, iż składnik ma służyć jednostce powyżej 12 miesięcy. Przy czym jednostki mogą stosować uproszczenia. Przepisy rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej wskazują, iż jednorazowo – przez spisanie w koszty w miesiącu przyjęcia do używania – mogą być umarzane:
„1) książki i inne zbiory biblioteczne;
2) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno–wychowawczemu realizowanemu w szkołach i placówkach oświatowych;
3) odzież i umundurowanie;
4) meble i dywany;
5) inwentarz żywy;
6) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości w momencie oddania do używania”.
Jak wskazują zapisy KSR nr 11 „Środki trwałe” część składowa jest to nieodłączny element środka trwałego warunkujący jego użytkowanie, który nie może być od niego odłączany bez istotnego uszczerbku dla zdatności środka trwałego do użytkowania. Część składowa jest powiązana fizycznie (wchodzi fizycznie w skład danego środka trwałego) lub prawnie ze środkiem trwałym.
W tym wypadku ławki, boiska itd. są obiektami spełniającymi swoje funkcje niezależnie od siebie i w różny sposób pomimo, iż są częścią parku. Każdy z tych obiektów będzie służył przez inny okres. Wynika z tego, że obiekty powinny zostać ujęte jako oddzielne środki trwałe, ewentualnie zostać pogrupowane w tzw. zbiorcze obiekty inwentarzowe.
Zabudowane parkingi, utwardzenia nawierzchni w różnej postaci (kostki, płaty, wyżwirowane itp.), które służą jednocześnie wielu budynkom, ujmowane są zwykle w grupowaniu 291 „Pozostałe obiekty inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej niesklasyfikowane”.
Place zabaw i ich wyposażenie, boiska do piłki nożnej i siatkowej, parkingi, siłownie zewnętrzne, kosze i ławki, ozdobne altany klasyfikowane są w grupowaniu 809 KŚT „Pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane”.
Nie zwiększa się wartości gruntu poprzez zasadzenie na nim zieleni. Nie ma też możliwości uznania, iż drzewa, kwiaty czy krzewy stanowią odrębne środki trwałe. Organy podatkowe w takich sprawach wskazują, iż zieleń jest kosztem bieżącego okresu. Podkreślają one, że wydatki – poniesione po przekazaniu obiektu do używania na zagospodarowanie terenów wokół budynków – nie są wydatkami poniesionymi na ulepszenie środka trwałego i nie mogą podwyższać wartości środka trwałego (budynku, budowli). Ich zdaniem ulepszenie polega na działaniu, w wyniku którego obiekt uzyskuje większą wartość użytkową od posiadanej przez niego w momencie przyjęcia do używania (np. zwiększenie powierzchni lub komfortu budynku, obniżenie kosztów eksploatacji itp.). Tak więc zaliczenie do kosztów podatkowych wydatków, które poniesione zostały na zagospodarowanie terenu, w tym nasadzenia, humusowanie, obsianie trawą, nie powinno być kwestionowane jako koszty okresu, nawet jeśli są finansowane jako element części zadania inwestycyjnego.
